什么是財務(wù)費用？
財務(wù)費用是指企業(yè)因籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需資金而發(fā)生的費用，具體包括：利息支出、金融機構(gòu)手續(xù)費、匯兌損失等。
財務(wù)費用重要性？
財務(wù)費用作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中發(fā)生的“三費”(銷售費用、管理費用、財務(wù)費用)之一，是企業(yè)年度所得稅匯算清繳的重要項目，一旦對財務(wù)費用賬務(wù)處理不當，很容易產(chǎn)生涉稅問題。
那么，在年度企業(yè)所得稅匯算時，財務(wù)人員該如何做好財務(wù)費用自查工作呢?
A公司的生產(chǎn)、經(jīng)營范圍為其他園藝作物種植，企業(yè)注冊類型為有限責任公司。稅務(wù)機關(guān)在采集A公司2016年度納稅數(shù)據(jù)時發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)2016年度的財務(wù)費用占企業(yè)所得稅稅前扣除費用總額的99.83%，稅收風險較高。在隨后的全面核查中，稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)，A公司自2014年以來，一直未開展任何實質(zhì)性的生產(chǎn)、經(jīng)營活動，其產(chǎn)生的財務(wù)費用均為向銀行抵押貸款所產(chǎn)生的利息支出，且所貸款項全部用于B公司開展種植園建設(shè)以及農(nóng)產(chǎn)品種植等經(jīng)營活動。鑒于財務(wù)費用占比過高，稅務(wù)機關(guān)對A公司開展了深入調(diào)查。
深入調(diào)查后發(fā)現(xiàn)，B公司與A公司屬于同一法定代表人控制，且該法定代表人還注冊了C、D和E另外3家公司。A、C、D和E這4家公司專門用于銀行貸款，并將貸款全部投入B公司，供其開展農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營活動。通過實地核查，A、C、D和E 4家公司2016年全年銀行貸款利息支出共計148.91萬元，B公司發(fā)生的財務(wù)費用總額為109.37萬元，5家企業(yè)屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)，資金流轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理不合規(guī)。
二、案例分析
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)附件1第十四條規(guī)定，單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務(wù)，視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)。同時，財稅〔2016〕36號文件附件1的《銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》規(guī)定，貸款指將資金貸與他人使用而取得利息收入的業(yè)務(wù)活動，各種占用、拆借資金取得的收入，按照貸款服務(wù)繳納增值稅。因此，關(guān)聯(lián)企業(yè)間資金拆借行為應(yīng)視同銷售服務(wù)，按照規(guī)定繳納增值稅。A、B、C、D和E公司屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)，A、C、D和E公司將資金提供給B公司使用，屬于關(guān)聯(lián)企業(yè)間的資金拆借行為，其收到的貸款利息應(yīng)視同銷售，計算繳納增值稅。
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十七條的規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的合理的、不需要資本化的借款費用，準予扣除。企業(yè)為購置、建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和經(jīng)過12個月以上建造才能達到預(yù)定可銷售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購置、建造期間發(fā)生的合理的借款費用，應(yīng)當作為資本性支出計入有關(guān)資產(chǎn)的成本，并依照《企業(yè)所得稅法實施條例》的規(guī)定，在企業(yè)所得稅前扣除。稅務(wù)機關(guān)在對B公司開展核查時確認，B公司2016年度發(fā)生的財務(wù)費用總額為109.37萬元，其中37萬元為B公司正常經(jīng)營的貸款費用，72.37萬元是B公司為建造農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)基地而產(chǎn)生的支出。因此，B公司當期可在企業(yè)所得稅稅前扣除的金額為37萬元。其72.37萬元的建造支出應(yīng)予以資本化而不得在本期扣除。
由此，稅務(wù)機關(guān)責令A(yù)、B、C、D和E公司納稅調(diào)整并補繳稅款。
三、建議
目前，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間資金拆借問題在實務(wù)中比較常見，由此產(chǎn)生稅收風險的案例也很多。關(guān)聯(lián)企業(yè)，尤其是初創(chuàng)期的企業(yè)，在發(fā)生資金拆借行為前，應(yīng)準確把握相關(guān)的稅收法規(guī)。如本案例中的5家關(guān)聯(lián)企業(yè)，法定代表人雖為同一人，但5家獨立核算企業(yè)之間的資金拆借行為必須約束在法律的框架內(nèi)，按稅法規(guī)定繳稅，以避免稅收風險。
同時，稅務(wù)機關(guān)在日常的風險管理中，應(yīng)加強對關(guān)聯(lián)企業(yè)間資金拆借行為的風險監(jiān)控，及時為企業(yè)提供必要的稅收法規(guī)宣傳和業(yè)務(wù)指導，一方面增強企業(yè)依法納稅意識，樹立誠信納稅觀念，另一方面幫助企業(yè)減少稅收風險，營造和諧征納關(guān)系，助力企業(yè)更好地發(fā)展。
財務(wù)費用自查指南 企業(yè)發(fā)生的各項財務(wù)費用，在計入“財務(wù)費用”科目后，在期末應(yīng)將本期發(fā)生的財務(wù)費用全部轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目，確定本科目無余額，這是財務(wù)費用自查工作的前提。 (一) 核對總賬、明細賬與記賬憑證確?！百~賬相符” 首先，財務(wù)人員要核對“財務(wù)費用”總賬數(shù)和明細賬的合計數(shù)是否相符。若企業(yè)使用財務(wù)軟件記賬則基本上不會出現(xiàn)總賬數(shù)和明細賬的合計數(shù)不相符的問題，但若企業(yè)采用手工記賬方式，該問題則有必要進行比對核查。 其次，核查“財務(wù)費用”明細賬記錄與有關(guān)憑證，并與所得稅申報資料核對，核實有無將高于金融機構(gòu)同類、同期利率以上的利息支出計入財務(wù)費用的，對超過規(guī)定列支的利息支出，是否在企業(yè)所得稅納稅申報表中作了調(diào)整。 例如：財務(wù)人員在自查時，應(yīng)重點關(guān)注本企業(yè)是否有向關(guān)聯(lián)企業(yè)、股東及企業(yè)實際控制人借款的情況，通常向上述對象借款利率容易出現(xiàn)高于金融機構(gòu)同類、同期利率的問題。 此外，財務(wù)人員在自查時，還應(yīng)核查財務(wù)費用記賬憑證總數(shù)與記賬憑證實際后附的若干利息發(fā)票憑據(jù)等合計數(shù)是否相符，從而確?！百~賬相符”“賬實相符”。 (二)審核與利息支出有關(guān)的會計科目、借款合同 財務(wù)人員在核查“短期借款”“長期借款”賬戶時，應(yīng)結(jié)合每筆貸款的金額、利率、用途、貸款期限和利息支付方式，查清每筆借款資金的流向，核實有無應(yīng)予資本化的利息支出全額計入財務(wù)費用在稅前一次性扣除的現(xiàn)象，以及有無轉(zhuǎn)給其他單位使用并為其負擔利息的情況。對于本企業(yè)承擔的與取得收入無關(guān)的財務(wù)費用支付，不能在企業(yè)所得稅稅前扣除，應(yīng)做納稅調(diào)增處理。 例如：財務(wù)人員在對短期借款科目自查時，發(fā)現(xiàn)企業(yè)向銀行借入的一筆短期借款所發(fā)生的財務(wù)費用由本企業(yè)負擔，但借款實際卻是無償提供給本企業(yè)實際控制人用于個人支出使用，對于類似問題，財務(wù)人員就應(yīng)對財務(wù)費用做納稅調(diào)增處理。 (三)審核匯兌損失明細賬 財務(wù)人員在自查匯兌損失明細賬時應(yīng)重點關(guān)注匯兌損益的計算方法是否正確，核對所有匯兌率是否正確，前后期是否一致。是否按照月度、季度或年度最后一日的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應(yīng)納稅所得額，結(jié)合對資產(chǎn)稅務(wù)處理的規(guī)定，核查匯兌損益是否計入資本性資產(chǎn)價值。 例如：企業(yè)因建設(shè)新型生產(chǎn)線需要而向境外母公司發(fā)生外幣專門借款，那么，財務(wù)人員在自查時應(yīng)關(guān)注在資本化期間內(nèi)，外幣專門借款本金及利息的匯兌差額，是否予以了資本化，是否計入符合資本化條件的資產(chǎn)的成本。 (四)核查大額金融機構(gòu)手續(xù)費真實性和準確性 財務(wù)人員在核查“ 財務(wù)費用”明細賬，應(yīng)注意核查大額金融機構(gòu)手續(xù)費的真實性和準確性。同時，注意憑證后附的是否為符合稅法規(guī)定的可稅前列支的合法有效票據(jù)。若取得的財務(wù)費用列支憑據(jù)不是稅法規(guī)定的合法有效票據(jù)，財務(wù)人員應(yīng)積極向票據(jù)提供方索取。 例如：企業(yè)將在生產(chǎn)經(jīng)營中取得的承兌匯票貼現(xiàn)時，因為承兌匯票金額往往較大，因而貼現(xiàn)費用也較高。財務(wù)人員在核查時應(yīng)重點關(guān)注貼現(xiàn)憑證名頭是否為本公司，是否為合法有效憑據(jù)。 在實務(wù)中，一些企業(yè)考慮到銀行等金融機構(gòu)貼現(xiàn)費用較高因而會選擇其他企業(yè)辦理貼現(xiàn)，在這種情況下，財務(wù)人員則更應(yīng)關(guān)注企業(yè)取得的貼現(xiàn)費用憑據(jù)的真實性與合規(guī)性問題。 (五)核查可稅前扣除的關(guān)聯(lián)方企業(yè)間利息支出的準確性 第一：審查企業(yè)成立章程等，核實企業(yè)資金來源、購銷渠道，確定企業(yè)間是否在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或間接的控制關(guān)系;是否直接或間接地同為第三者控制;是否在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系，以此確認雙方企業(yè)是否構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系; 第二：核查簽訂的借款合同，明確關(guān)聯(lián)企業(yè)投資的性質(zhì); 第三：核查企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例是否超過規(guī)定標準，不超過標準的借款利率是否超過金融機構(gòu)同類、同期利率。 例如：本企業(yè)適用企業(yè)所得稅稅率為25%，母公司為高新技術(shù)企業(yè)適用企業(yè)所得稅稅率為15%。本年度，企業(yè)向母公司借款1000萬元，利息已支付并取得母公司開具的發(fā)票。 在這種情況下，財務(wù)人員自查時應(yīng)通過企業(yè)成立章程、注冊登記信息等資料復核企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例是否超過規(guī)定標準，再結(jié)合簽訂的借款合同，核查合同所約定的借款利率是否超過金融機構(gòu)同類、同期利率，從而再核對可稅前扣除的關(guān)聯(lián)方企業(yè)間利息支出的準確性。
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